En general, se consideran deducibles en el ámbito del régimen de estimación directa (normal o simplificada) los gastos previstos en la normativa contable, siempre que no estén expresamente excluidos por una norma fiscal. Por contra, en el régimen de estimación objetiva («módulos»), la obtención del rendimiento neto obedece a signos, índices y módulos conforme a la Orden ministerial aplicable.
Así, para que un gasto sea fiscalmente deducible es necesario, además, que se haya devengado, esté contabilizado y se disponga de justificación adecuada.
En este sentido, cabe apuntar que un elemento patrimonial puede considerarse afecto a una actividad económica cuando, siendo necesario para la actividad, se destina exclusivamente a ésta, salvo afección parcial en el caso de bienes divisibles y sin perjuicio de que en algunos casos se admita el uso a fines particulares, siempre que este sea accesorio o irrelevante.
En sentido contrario, no se consideran afectos los bienes destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento o recreo. Así, por ejemplo, cualquier uso para necesidades privadas de automóviles de turismo, sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo impide considerarlos como bienes afectos a las actividades económicas (art.22 LIRPF), incluso aunque su uso fuera en días u horas inhábiles durante los que se interrumpa el ejercicio de la actividad, salvo excepciones establecidas reglamentariamente relacionadas con las actividades de transporte (viajeros, mercancías, enseñanza de conductores o actividades comerciales, taxistas, transportistas, repartidores, mensajeros, autoescuelas, agentes comerciales y representantes ).
Pues bien, las normas para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas vienen muy marcadas por la remisión que realiza la Ley del IRPF a las normas del impuesto sobre sociedades (art. 28 LIRPF), ámbito donde la prueba de la realidad de los gastos a efectos del impuesto ha de realizarse de acuerdo con lo establecido en los artículos 105 a 108 de la Ley General Tributaria. Así, dicha justificación normalmente se realizará mediante factura. No obstante, en aquellos casos en que la factura no cumpla con todas las condiciones formales para considerarse como completa, el gasto es deducible en la medida en que la realidad del mismo se justifique por cualquier otro medio de prueba admitido en Derecho, dado que la factura es un medio de prueba, pero no el único, y como ejemplo, podemos citar los siguientes: primas de seguros, salarios y seguros sociales (incluida la cuota del autónomo), gastos bancarios, cuotas satisfechas a corporaciones, cámaras y asociaciones empresariales, los gastos producidos con ocasión de la celebración de los contratos mercantiles, impuestos y tasas, etc.
Por otra parte, es importante señalar que, esto no es aplicable a la deducción de las cuotas de IVA soportado ya que para ejecutar el derecho es preciso estar en posesión del documento justificativo y que además éste reúna todos los requisitos legales y reglamentarios (Ley del IVA y reglamento de facturación) mucho más exigentes (factura en orden, por ejemplo que la factura cumpla todos los requisitos, que no son pocos) que la normativa del IRPF.
Con carácter meramente orientativo podemos indicar como deducibles los siguientes gastos:
- Consumos de explotación
- Sueldos y salarios, así como la Seguridad Social a cargo de la empresa (incluidas las cotizaciones del titular) y otros gastos del personal
- Arrendamientos y cánones
- Reparaciones y conservación
- Servicios de profesionales independientes
- Otros servicios exteriores, tales como transportes, primas de seguros, servicios bancarios y similares, publicidad, propaganda y relaciones públicas, etc. Destacar que los gastos por atención a clientes o proveedores serán deducibles con el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.
- Tributos fiscalmente deducibles, como por ejemplo, el Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) y el Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) que recaiga sobre elementos afectos a la actividad.
- Gastos financieros derivados de la utilización de recursos financieros de terceros para la financiación de las actividades de la empresa o de sus elementos de activo.
- Amortizaciones.
- Incentivos al mecenazgo: convenios de colaboración en actividades de interés general, así como gastos en actividades de interés general
- Las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias, siempre que se cumplen ciertos requisitos.
- Primas de seguro de enfermedad, con ciertos límites.
- Otros, como gastos de asistencia a cursos, conferencias, congresos… y las cuotas satisfechas a corporaciones, cámaras y asociaciones empresariales.
Asimismo, cuando el contribuyente afecte parcialmente su vivienda habitual al desarrollo de la actividad económica, podrá deducir como gastos los correspondientes a los suministros de dicha vivienda (por ejemplo, agua, gas, electricidad, telefonía e Internet), en el porcentaje resultante de aplicar el 30% a la proporción existente entre los metros cuadrados de la vivienda destinados a la actividad respecto a su superficie total, salvo que se pruebe un porcentaje superior o inferior.
También serán deducibles los gastos de manutención del propio contribuyente incurridos en el desarrollo de la actividad económica, siempre que se produzcan en establecimientos de restauración y hostelería, se abonen utilizando cualquier medio electrónico de pago, se disponga de la correspondiente factura y que el gasto se haya realizado fuera del municipio donde se desarrolla la actividad, siendo aplicables los límites cuantitativos establecidos reglamentariamente (26,67 euros diarios -48 euros en el extranjero- cuando no pernocta y 53,34 euros diarios cuando pernocta en España -91,35 euros en el extranjero- ).
Además, hay que indicar que, en el ámbito de la estimación directa simplificada (el conjunto de las actividades no superen los 600.000 euros de importe neto de la cifra de negocios) existen algunas particularidades, entre las que destacan:
- Las amortizaciones se calculan aplicando una tabla simplificada.
- El conjunto de las provisiones deducibles (por riesgos y gastos imprevistos, por reparaciones, por litigios, etc.) y de los gastos de difícil justificación se fija aplicando el porcentaje del 5% sobre el rendimiento neto, es decir, la diferencia entre los ingresos y el resto de los gastos. La cuantía resultante no puede superar los 2.000 euros anuales.
Finalmente, señalar que, nunca serán considerados como deducibles, entre otros, los siguientes gastos:
- Las multas, sanciones y recargos
- Los donativos y liberalidades
- Pérdidas del juego
- Las provisiones, con carácter general
- El IVA soportado deducible